e-Podatki

Pismo Dyrektora Departamentu Podatków Dochodowych z dnia 12 czerwca 2006 r., znak DD/PB4/AS/ML-8213 2006-08-09


W sprawie daty pobrania przez płatnika podatku u źródła w przypadku kapitalizacji odsetek od pożyczki udzielonej polskiemu podmiotowi przez podmiot zagraniczny.

Odpowiadając na pismo dotyczące stosowania art. 26 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: updop), przedstawiam stanowisko Ministerstwa Finansów w sprawie daty pobrania przez płatnika podatku u źródła w przypadku kapitalizacji odsetek od pożyczki udzielonej polskiemu podmiotowi przez podmiot zagraniczny.

W myśl art. 21 ust. 1 i 2 updop podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Polski przez podatników nieposiadających w Polsce siedziby ani zarządu, przychodów z odsetek ustala się w wysokości 20% tych przychodów. Przepis ten stosuje się z uwzględnieniem postanowień umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest Polska.

Do pobrania zryczałtowanego podatku dochodowego od uzyskanego przez podmiot zagraniczny przychodu z tytułu wypłaty odsetek, zobowiązane są osoby prawne i jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz będące przedsiębiorcami osoby fizyczne, które dokonują tych wypłat (art. 26 ust. 1 updop). Podmioty te jako płatnicy, powinny pobrać naliczony podatek w dniu dokonania wypłaty odsetek.

Zatem, zobowiązanie podatkowe z tytułu uzyskanych przychodów z odsetek od pożyczki udzielonej polskiemu podmiotowi przez podmiot zagraniczny, powstanie z dniem wypłaty tych odsetek. Polskie przepisy podatkowe nie definiują pojęcia wypłaty. Tym niemniej, w opisanej wyżej sytuacji, zastosowanie znajdą postanowienia umów międzynarodowych, albowiem dotyczy ona zdarzenia gospodarczego występującego pomiędzy podmiotami podlegającymi opodatkowaniu w odrębnych państwach. Kwestie dotyczące opodatkowania majątku i dochodów uzyskanych przez podmioty z siedzibą w różnych krajach regulują umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, które wzorowane są na Modelowej Konwencji OECD w sprawie podatku od dochodu i majątku. Również umowy, których stroną jest Polska stanowią odwzorowanie Modelowej Konwencji OECD. Zarówno tekst Modelowej Konwencji jak i brzmienie Komentarza do niej zostały wypracowane w drodze konsensusu przez wszystkie państwa członkowskie OECD, które zobowiązały się tym samym do stosowania zawartych w nich postanowień.

Zatem, obowiązki podatkowe podmiotów z siedzibą w odrębnych państwach, z których jeden uzyskuje dochód z tytułu wypłaconych odsetek od udzielonej pożyczki należy rozpatrywać z uwzględnieniem postanowień umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania oraz jej pierwowzoru, czyli Modelowej Konwencji OECD i Komentarza do niej. W celu właściwego stosowania określenia "wypłacane", w punkcie 5 Komentarza do art. 11 ust. 1 Modelowej Konwencji (wersja z 2000 r.), odnoszącego się do opodatkowania odsetek, zdefiniowano to określenie. Mianowicie, zdarzenie obejmujące wypłatę odsetek może być rozumiane szeroko, ponieważ koncepcja wypłaty oznacza spełnienie zobowiązania do postawienia do dyspozycji wierzyciela funduszy w sposób przewidziany w umowie lub zgodnie ze stosowanym zwyczajem.

Odnosząc przytoczoną definicję do kapitalizacji odsetek od udzielonej przez podmiot zagraniczny pożyczki, dzień kapitalizacji odsetek należy potraktować na równi z ich wypłatą, zgodnie z szerokim rozumieniem pojęcia wypłaty przedstawionym w Komentarzu.

Kapitalizacja odsetek oznacza bowiem, iż zobowiązanie z tytułu odsetek dopisane zostaje do zobowiązania głównego, czyli przekształcone zostaje w zobowiązanie z tytułu spłaty części kapitałowej pożyczki. W ten sposób, pomimo braku przepływu naliczonych odsetek na rachunek pożyczkodawcy, w dniu kapitalizacji następuje postawienie tych odsetek do jego dyspozycji. Zatem, w dniu kapitalizacji odsetek, pożyczkodawca zagraniczny uzyskuje przychód w postaci odsetek, który będzie podlegał w Polsce opodatkowaniu zgodnie z brzmieniem art. 21 ust. 1 updop. Obowiązek podatkowy z tytułu uzyskanego przychodu powstanie w dniu kapitalizacji.

Natomiast, pożyczkobiorca, będący płatnikiem zryczałtowanego podatku od przychodów ze skapitalizowanych odsetek uzyskanych przez podmiot zagraniczny, zobowiązany jest zapłacić podatek od tych odsetek w dniu, w którym dokona ich doliczenia do zobowiązania głównego.