e-Podatki

Jaka jest różnica między ulepszeniem a remontem. 2006-06-06


O kwalifikacji robót (remont czy inwestycja) powinny decydować wyłącznie kryteria techniczne. W przypadku wątpliwości podstawą kwalifikacji powinna być ekspertyza wykonana przez biegłego rzeczoznawcę.

Zgodnie z ustawą o podatku dochodowym od osób fizycznych nie uważa się za koszty uzyskania przychodów m.in. wydatków na ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 22g ust. 17 powiększają wartość środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych. Wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, są jednak kosztem uzyskania przychodów przy określaniu dochodu z odpłatnego zbycia rzeczy, oraz gdy odpłatne zbycie rzeczy i praw jest przedmiotem działalności gospodarczej. A także w przypadku odpłatnego zbycia składników majątku związanych z działalnością gospodarczą, bez względu na czas ich poniesienia (art. 23 ust. 1 pkt 1 lit. c) ustawy o PIT).

Wystarczy jeden element

Sprawy dotyczące zakresu powyższego wyłączenia z kosztów i ewentualny zakres odstępstwa od tej zasady wielokrotnie był przedmiotem orzeczeń sądów administracyjnych. W jednym z wyroków sąd podszedł bardzo rygorystycznie do kwestii ulepszenia. W jego ocenie dla uznania, że w danej sprawie mamy do czynienia z ulepszeniem środka trwałego, wystarczy wystąpienie chociażby jednego z elementów ulepszenia (wyrok NSA z 21 listopada 2001 r., sygn. akt I SA/Gd 829/99, niepublikowany). Jako przykłady tego typu elementów sąd wymienia:
■ przebudowę jako istotną zmianę struktury wewnętrznej obiektu już istniejącego bez zwiększenia powierzchni i kubatury,
■ rozbudowę jako zwiększenie powierzchni/kubatury,
■ rekonstrukcję jako ponowną budowę obiektu w rozumieniu odtworzenia obiektu,
■ adaptację jako przystosowanie obiektu do nowej funkcji, której do tej pory nie spełniał,
■ modernizację jako unowocześnianie w rozumieniu wyposażania obiektu o nowe elementy składowe.
Sąd podkreślił, że ulepszenie, o jakim mowa w art. 23 ustawy, jest kwalifikowane poprzez dodatkowe wymogi. W tego typu sprawach występują elementy, które powinny stać się przedmiotem właściwej i szczegółowej analizy, a następnie podstawą do określenia lub nie, które z wydatków poniesionych przez skarżących winny być objęte art. 23 ust. 1 pkt. 1 lit. c) ustawy o PIT. Najpierw więc organ podatkowy powinien ustalić, czy faktycznie występuje ulepszenie środka trwałego. Następnie w sytuacji ustalenia, iż w sprawie mamy do czynienia z ulepszeniem (np. w postaci adaptacji), udowodnić należy, czy ulepszenie to powiększa wartość tego środka trwałego, która to powiększona wartość stanowi podstawę do naliczenia odpisów amortyzacyjnych. Nie każde ulepszenie prowadzi do zwiększenia wartości użytkowej środka trwałego. Oznacza to konieczność badania przez organy podatkowe tej kwestii celem udowodnienia wystąpienia przesłanki. Nie wystarczy samo wskazanie, że nastąpiła adaptacja. Wreszcie w ocenie sądu w tego typu sprawach trzeba ustalić okresowość ulepszenia. Sprowadza się to do tego, czy i o ile okres użytkowania przedmiotowego budynku zostanie przedłużony dzięki przeprowadzonemu ulepszeniu. Sąd podkreślił, że nie wydaje się, aby organy podatkowe i sądy administracyjne posiadały wystarczającą wiedzę techniczną do dokonania tego rodzaju ustaleń, stąd w tego rodzaju sprawach wydaje się konieczne korzystanie z
dowodu z opinii biegłego.
Rozróżnienie charakteru poszczególnych robót budowlanych w zakresie rekonstrukcji i remontu, może dokonać jedynie biegły z zakresu budownictwa

Decyduje biegły

Nierzadko zdarza się, że kwestią sporną między podatnikami a organami podatkowymi staje się kwestia rozgraniczenia tego, co jest remontem, a co ulepszeniem. W kolejnym wyroku sąd I instancji wyjaśnił, że wydatki na bieżącą konserwację i remonty środków trwałych, w tym również wydatki na nabycie części składowych niezbędnych do przeprowadzenia konserwacji lub remontu, nie są niezależnie od ceny nabycia tych części wydatkami na ulepszenie, lecz bezpośrednio stanowią koszt uzyskania przychodów. Sąd podkreślił, że w przypadku wystąpienia trudności w rozgraniczaniu wydatków na remont od wydatków na ulepszanie środka trwałego podstawowym kryterium winien być zakres rzeczowy nakładów i ich wpływ na utrzymanie albo zwiększenie wartości użytkowej środka trwałego (wyrok WSA w Warszawie z 8 kwietnia 2004 r., sygn. akt III SA 1426/02, niepublikowany). Sąd przypomniał, że o tym, co jest celowe i potrzebne w prowadzonej działalności decyduje podmiot prowadzący działalność, a nie organ podatkowy. Natomiast o tym, co stanowi koszt uzyskania przychodów i co nim nie jest, decyduje ustawa o podatku dochodowym.

Problem rozdziału wykonywanych prac – robót na remontowe i ulepszeniowe dotyczy zagadnienia bardzo skomplikowanego, przekraczającego zakres wiadomości i doświadczenia życiowego osób mających wykształcenie ogólne i nie jest możliwe bez posiadania wiadomości specjalnych. Faktycznego więc rozróżnienia charakteru poszczególnych robót budowlanych, z uwzględnieniem konieczności ewentualnego odróżnienia na podstawie kryteriów rzeczowych rekonstrukcji od remontu, może dokonać jedynie biegły z zakresu budownictwa (por. wyrok NSA z dnia 3 grudnia 1999 r., sygn. akt I SA/Wr 477/98, niepublikowany).

(źródło: Gazeta Prawna 04/06/2006)