e-Podatki

Samochody służbowe wykorzystywane nieodpłatnie na cele prywatne w 2010r. 2010-03-09


Podstawową regulacją w zakresie problematyki używania dla celów prywatnych samochodu służbowego stanowi dyspozycja art. 12 ust. 1 ustawy o PIT, zgodnie z którą, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń. (zobacz więcej ...

Tym samym, powyższa dyspozycja jednoznacznie wskazuje na kwalifikowanie otrzymanego przez pracownika świadczenia w naturze jako przychód ze stosunku pracy, co z kolei oznacza, iż jeżeli pracownik wykorzystuje dla celów osobistych samochód firmowy, to koniecznym jest ustalenie jego przychodu ze stosunku pracy w sposób obejmujący również otrzymane świadczenie w naturze. Jednocześnie norma wyrażona art. 12 ust 2b tej ustawy, wskazując na zasadność stosowania dla celów określenia wartości nieodpłatnego świadczenia (innego niż przysługującego pracownikowi na podstawie odrębnych przepisów) regulacji art. 11 ust 2 i 2b pozwala na ustalenie sposobu wyliczenia wartości nieodpłatnego świadczenia wynikającego z wykorzystywania przez pracownika samochodu służbowego dla celów prywatnych.

Otóż, zgodnie z brzmieniem art. 11 ust. 2a ustawy o PIT, wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:
1) jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia – wg cen stosowanych wobec innych odbiorców,
2) jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione – wg cen zakupu,
3) jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku – wg równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku,
4) w pozostałych przypadkach – na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia. 

Analiza powyżej przytoczonej regulacji art. 11 ust. 2a ustawy o PIT skłania zatem do wniosku, iż właściwym wydaje się pogląd, zgodnie z którym wartość otrzymanego przez pracownika świadczenia nieodpłatnego w postaci wykorzystywania dla celów prywatnych samochodu firmowego winna być ustalania najczęściej w oparciu o treść art. 11 ust. 2a pkt 4, co oznacza, iż oblicza się ją w oparciu o cenę stosowaną przy udostępnianiu w drodze umowy najmu rzeczy tego rodzaju i gatunku ze szczególnym uwzględnieniem ich stanu i stopnia zużycia a także miejsca oraz czasu udostępniania. Nadto, do tak obliczonej wartości nieodpłatnego świadczenia należy także doliczyć wartość paliwa zużytego na cele prywatne przez pracownika, jeżeli koszt paliwa ponosi pracodawca. Cena wykorzystanego na cele prywatne paliwa nie będzie jednak wpływała na kwotę przychodu wynikającego z nieodpłatnego świadczenia, jeżeli zgodnie z przyjętymi w firmie zasadami (np. w regulaminie korzystania z samochodu) koszt ten ponosił będzie pracownik.

Przykład
Przedsiębiorca zezwala swoim pracownikom na korzystanie z samochodów służbowych w celach prywatnych. Czy można ustalać wartość świadczenia na rzecz pracowników stosując ustaloną w odrębnych przepisach stawkę za 1 km przebiegu pojazdu w stosunku do przejazdów wykonanych na cele osobiste pracownika.

Odpowiedzi w przedstawionej sytuacji dostarcza treść art. 12 ust. 1- 3 oraz art. 11 ust 2a pkt 4 ustawy o PIT. Zgodnie z tymi przepisami wartość nieodpłatnego świadczenia, stanowiąca zarazem przychód pracownika wynikający ze stosunku pracy, należy ustalić stosując dla wyceny nieodpłatnego świadczenia cenę stosowaną przy udostępnianiu (najmie) porównywalnego samochodu. Zarazem dla celów dokonania właściwej wyceny udostępnienia pracownikowi samochodu istotne znaczenie będzie miała również:
- marka udostępnianego samochodu, rok produkcji, jego wyposażenie oraz przebieg i stan stan techniczny – co wynika z konieczności odniesienia się do rzeczy tego samego rodzaju i gatunku,
- czas i miejsce udostępniania – co wynika z konieczności odniesienia się do wartości udostępnianych ( wynajmowanych ) samochodów w porównywalnym czasie przez podmioty działające na tym samym terenie.

Zatem, powyżej powołane przepisy wskazując jednoznacznie na sposób obliczenia wartości nieodpłatnego świadczenia w oparciu o treść art. 11 ust 2a ustawy o PIT nie dopuszczają możliwości stosowania w omawianym zakresie stawki za 1 km stosowanej dla potrzeb tzw. kilometrówki, co z kolei prowadzi do wniosku, iż stawka ta nie być użyta dla potrzeb obliczenia wartości świadczenia wynikającego z udostępnienia pracownikowi dla celów prywatnych samochodu służbowego.

Dodatkowo warto podkreślić, iż przedstawiony, a wywodzący się z treści art. 11 ust. 2a pkt 4 sposób ustalenia wartości nieodpłatnego świadczenia znajdzie zastosowanie w większości przypadków, z wyłączeniem jednak tych, w stosunku do których stosować należy regułę art. 11 ust. 2a pkt 1-2. Możliwa jest bowiem sytuacja, w której przedmiotem działalności pracodawcy udostępniającego pracownikowi dla celów prywatnych samochodu jest wynajmowanie samochodów bądź udostępniony pojazd został przez pracodawcę wynajęty od innego podmiotu. W takim przypadku, zgodnie z brzmieniem art. 11 ust. 2a pkt 1 wartość nieodpłatnego świadczenia należy ustalić w oparciu ceny stosowane wobec innych odbiorców, natomiast jeżeli pojazd został wynajęty od innego podmiotu, wartość winna zostać ustalona w oparciu o cenę zakupu usługi (art. 11 ust. 2a pkt 2).

Koszty uzyskania przychodów
Na gruncie regulacji ustaw o podatkach dochodowych, kluczowe zagadnienie stanowi problematyka zaliczania ponoszonych wydatków w ciężar podatkowych kosztów uzyskania przychodów. Tutaj, zarówno ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych jak i ustawa z dnia 15 lutego 1992r o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. 2000 Nr 54 poz. 654 ze zm. ) – zwana dalej ustawą o CIT, wskazują na zasadę, w myśl której kosztami uzyskania przychodów są koszty ponoszone w celu uzyskania przychodów bądź zachowania albo zabezpieczenia jego źródła, za wyjątkiem wymienionych przepisami obu ustaw kosztów za takie przychody nie uznawane (art. 22 ust. 1 PIT, art. 15 ust. 1 CIT ).

Zatem podstawowym w zakresie rozważanej problematyki jest wykazanie związku pomiędzy poniesieniem kosztu a uzyskaniem przychodu bądź zachowaniem albo zabezpieczeniem jego źródła. W konsekwencji należy zgodzić się z głoszonym przez organy podatkowe poglądem, w świetle którego, w przypadku wykorzystania samochodu na cele prywatne przez pracowników nie sposób wykazać tego związku w sposób pozwalający na przestawienie racjonalnego wpływu używania przez pracowników samochodów służbowych dla celów prywatnych na uzyskiwane przez pracodawcę przychody. Tym samym, wydatki związane z udostępnieniem samochodu na cele osobiste pracownika (np. koszty paliwa) nie będą mogły zostać zaliczone w ciężar podatkowych kosztów uzyskania przychodów, bowiem nie sposób wykazać związku pomiędzy ich poniesieniem a uzyskanym przychodem.

Skutki w zakresie VAT
Stosownie do brzmienia art. 8 ust.2 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. 2004 Nr 54 poz. 535 ze zm.) zwanej dalej ustawą o VAT, przez świadczenie usług, a zatem czynność podlegającą opodatkowaniu, uważa się również nieodpłatne świadczenie usług nie będące dostawą towarów dokonane na cele osobiste m.in. pracowników podatnika, jeżeli usługi te nie są związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa, a podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia całości lub części wartości podatku naliczonego przy nabyciu towarów lub usług związanych z takim świadczeniem.

Ponieważ niewątpliwie nieodpłatne udostępnienie samochodu służbowego dla celów osobistych pracownika spełnia przesłanki wyrażone normą art. 8 ust 2 ustawy o VAT, to należy stwierdzić, iż świadczenie takie podlega na gruncie przepisów ustawy o VAT opodatkowaniu jeżeli tylko podatnikowi (pracodawcy) przysługiwało prawo do obniżenia całości bądź tylko części podatku naliczonego przy nabyciu towarów (np. samochodu, części zamiennych, oleju, płynów itp.) bądź usług (np. usług serwisowych, myjni itd.) wchodzących w zakres świadczenia.

Wnioski końcowe
Naturalnym następstwem braku zapowiadanej nowelizacji w zakresie szczegółowych zasad ustalania przychodu wynikającego z używania przez pracowników samochodów służbowych dla celów prywatnych jest obowiązywanie w roku 2010 dotychczasowych zasad. Niewątpliwie przepisy te, będąc źródłem wielu wątpliwości podatników, zwłaszcza w zakresie prawidłowego ustalenia wartości świadczenia dokonanego na rzecz pracownika stanowią zarazem podstawę dla szeregu obowiązków dla podatnika (pracodawcy) udostępniającego samochód służbowy pracownikowi dla celów prywatnych i to zarówno na gruncie regulacji ustaw o podatkach dochodowych jak i ustawy o podatku VAT. Trzeba bowiem pamiętać, iż to właśnie przedsiębiorca odpowiada za prawidłową realizację obowiązków obliczenia, pobrania i odprowadzenia zarówno zaliczki na podatek dochodowy z tytułu wynagrodzenia, które otrzymał jego pracownik (w tym także z tytułu przychodu wynikającego z nieodpłatnego świadczenia), jak i właściwych składek ZUS oraz podatku VAT.

Podstawa prawna:
- art. 11 ust. 2a, art. 11 ust. 2a, art. 12 ust. 1 -3, art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. 2000 Nr 14 poz. 176 ze zm.),
- art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992r o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. 2000 Nr 54 poz. 654 ze zm.),
- art. 5 ust. 1, art. 8 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. 2004 Nr 54 poz. 535 ze zm.).