e-Podatki

Orzecznictwo podatkowe. Warunki uznania wydatku za koszt podatkowy. 2009-04-28


O ile dla wykazania poniesienia kosztu w sensie ekonomicznym wystarczającym dowodem jest faktura, rachunek czy też dowód zapłaty, to dla udokumentowania poniesienia kosztu podatkowego wymagane jest dowiedzenie, że przedmiotowy wydatek został poniesiony w celu uzyskania przychodów, tj. że podstawą jego poniesienia jest związane z działalnością podatnika rzeczywiste zdarzenie gospodarcze, mające wpływ na wysokość osiągniętego lub potencjalnego przychodu.
2. Poniesienie wydatku (w tym dokonanie zapłaty) na rzecz podmiotu, który nie uczestniczył w realizacji transakcji może stanowić o koszcie ekonomicznym, ale nie jest podstawą do uznania kosztu podatkowego.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Joanna Kuczyńska (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Grzegorz Gocki Sędzia WSA Marta Wojciechowska Protokolant starszy sekretarz sądowy Iwona Dąbrowska po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 23 stycznia 2009 r. sprawy ze skargi "A" Spółka z o.o. w O. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Opolu z dnia [...] nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku dochodowym od osób prawnych za 2002 rok oddala skargę.

UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi jest decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w Opolu z dnia 31.07.2008 r. o Nr [...] utrzymująca w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Opolu nr [...] z dnia 25.02.2008 r. określającą Spółce z o.o. "[...]" zobowiązanie w podatku dochodowym od osób prawnych za 2002 r. w wysokości 38.655,00 zł oraz odsetki za zwłokę od nieuregulowanych w terminie zaliczek.

W toku kontroli organ pierwszej instancji stwierdził, że Spółka zaliczyła do kosztów uzyskania przychodów wydatki poniesione na podstawie sześciu faktur, których przedmiotem był zakup usług transportowych na trasach Opole-Zgorzelec i Zgorzelec -Opole oraz usług pomocniczych w tym załadunek, rozładunek, przeładunek z użyciem ciężkiego sprzętu, od firmy PHU "[...]" w Opolu. W badanym przez organ materiale dowodowym poza wskazanymi wyżej fakturami i dowodami zapłaty nie stwierdzono innych dokumentów związanych z transakcjami, będącymi przedmiotem w/w faktur, z których wynikałoby, że czynności te wykonywała firma [...].

Organ pierwszej instancji przeprowadził w PHU "[...]" czynności sprawdzające, w toku których stwierdzono, że w 2002 r. firma nie zatrudniała żadnych pracowników, nie posiadała sprzętu, środków trwałych, zaplecza magazynowego. Pan J. M. - pełnomocnik prowadzący działalność firmy w imieniu żony G.M. w oświadczeniu złożonym do protokołu oświadczył, że faktury wystawione dla firmy [...] dotyczą fikcyjnych usług, których w rzeczywistości firma [...] nie wykonywała ani też nie pośredniczyła w ich wykonaniu. Dla uwiarygodnienia możliwości wykonania usług transportowych i przeładunkowych oraz uzyskania naliczonego podatku VAT, Pan J. M. również wystawiał fikcyjne faktury zakupu takich usług od nieistniejącej firmy "[...]". Treść oświadczenia Pan J. M. potwierdzają zgromadzone w toku postępowania dokumenty w tym: wyciągi z protokołów przesłuchania przed przedstawicielami CBŚ KGP w charakterze podejrzanego w dniach 26.092006 r. i 8.11.2006 r., oraz pisma Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w Katowicach stwierdzające, że firma "[...]" nie figuruje w ewidencji i pod wskazanym adresem nie prowadzi działalności. W dniu 13.11.2007 r. przesłuchano pełnomocnika firmy [...]" J.M. jako świadka. Pan M. potwierdził swoje wcześniejsze zeznania wyjaśniając jednocześnie, że po wystawianie fikcyjnych faktur otrzymywał prowizję w wysokości 5,5 - 8% od wartości netto.

Prezes firmy [...] Pan K.W. przesłuchany w charakterze strony odmówił odpowiedzi na pytania dotyczące faktur wystawionych przez firmę [...] uzasadniając to koniecznością sprawdzenia dokumentów Spółki. Pismami z dnia 13.11.2007 r. i 20. 11.2007 r. wezwany został do przedłożenia wszelkich dowodów wskazujących, że przedmiotowe usługi zostały wykonane przez [...] lub jej podwykonawców. W piśmie z 16.11.2007 r. Spółka wyjaśniła, że usługi transportowe zakupione od [...] polegały na transporcie naczep Spółki [...] z O. do granicy polsko-niemieckiej i z granicy do O. Wynajęty kierowca z ciągnikiem siodłowym dowoził na granicę naczepę Spółki [...] uprzednio załadowaną u kontrahenta. Na granicy przekazywał naczepę kierowcy ze Spółki [...], który przekraczał granicę wraz z towarem. W drodze powrotnej ładunek otrzymany od kontrahenta niemieckiego po przekroczeniu granicy przekazywany był wynajętemu od [...] kierowcy wraz z ciągnikiem, który odwoził naczepę do O. Miało to na celu skrócenie czasu oczekiwania na odprawę graniczną oraz umożliwiało kierowcy odpoczynek. Przedłożono kserokopie dokumentów przewozowych CMR, w których w rubryce przewoźnik wskazano [...], biletów opłat za przejazd autostradą w Niemczech oraz delegacji służbowych dokumentujących przebieg pracy kierowcy T.W. w dniach 8.06.2002 r. do 14.06.2002 r. Zdaniem Spółki dokumenty te potwierdzają wykonanie w tym czasie usług przez [...]. Przesłuchany w charakterze świadka Pan W. potwierdził, że na granicy zgłaszał się do niego kierowca ciągnika dowożącego i odbierającego od niego załadowane naczepy, jednak nie wskazał jaką firmę kierowcy reprezentowali. Przekazywanie naczep nie było potwierdzane żadnymi dokumentami, zaś jego wiedza na temat przewoźnika sprowadzała się do tego, że był to kierowca od "pana Jasia", oraz numer rejestracyjny pojazdu, o którym informował telefonicznie Pan K. W.. Dokonano również czynności sprawdzających w firmie korzystającej z usług Spółki [..] tj. Spółce [...], z których nie wynikało, żeby ciągnik podstawiający naczepę pod załadunek należał do innego przewoźnika niż [...]. Dokonane ustalenia zdaniem organu pierwszej instancji, dały podstawę do wydania wskazanej na wstępie decyzji określającej zobowiązanie w podatku dochodowym od osób prawnych.

Decyzja stała się przedmiotem odwołania, w którym Spółka [...] wnosi o jej uchylenie w całości i umorzenie postępowania, zarzucając decyzji naruszenie: art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych poprzez nieprawidłową ocenę stanu faktycznego, art. 181 Ordynacji podatkowej poprzez niezweryfikowanie materiałów zgromadzonych w postępowaniu karnym z innymi dowodami, art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez podjęcie rozstrzygnięcia w oparciu o zeznania tylko jednej osoby, art. 199a § 3 Ordynacji podatkowej poprzez niewystąpienie do sądu powszechnego o ustalenie istnienia stosunku prawnego między Odwołującą a PHU "[...]", a także art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej poprzez brak uzasadnienie odmowy wiarygodności dowodom, poza zeznaniami J.M. W uzasadnieniu zarzuca organom oparcie ustaleń jedynie na zeznaniach J.M., w którego zeznaniach stwierdza istnienie sprzeczności. Twierdzi, że to właśnie J.M. realizował zlecone usługi. Podnosi, że organ nie kwestionował wykonania usług a jedynie ich realizację przez [...]. Wnioskuje również aby organy dokonały szacunku kosztów zakupu przedmiotowych usług.

Dyrektor Izby Skarbowej w Opolu dokonał ponownej analizy zebranego w sprawie materiału dowodowego nie znajdując podstaw do zmiany bądź uchylenia zaskarżonej decyzji. Stwierdzono, że można przyjąć za prawdopodobne, że Spółka stosowała praktykę oczekiwania w kolejce do odprawy granicznej nieobciążonego naczepą ciągnika siodłowego oraz procedurę wahadłowego dowożenia i odwożenia do niego załadowanych naczep przez inny pojazd. Dowody przedstawione przez odwołującą się Spółkę nie wskazują jednak aby transport na granicę i z niej wykonywany był przez [...] firmę, która wystawiła sporne faktury.

W skardze wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu, Skarżąca wnosi o uchylenie decyzji Dyrektora Izby Skarbowe w Opolu oraz poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji. Zarzuca decyzji naruszenie prawa materialnego poprzez nieprawidłową ocenę stanu faktycznego a to przez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie w sprawie art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, oraz przepisów prawa procesowego poprzez niedopełnienie obowiązków spoczywających na organie podatkowym na mocy art. 181,191, 199a § 3 i art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej. W uzasadnieniu podnosi argumenty zasadniczo tożsame ze wskazanymi w toku postępowania odwoławczego. Zdaniem skarżącej Spółka została pozbawiona możliwości dokumentowania wykonania usług przez [...]. Organy nie wskazały jakiego rodzaju dowody byłyby wystarczające i wiarygodne dla udokumentowania kwestionowanych usług. Wniosek, iż firma [...] nie mogła wykonać usług transportowych ponieważ nie posiadała sprzętu i pracowników jest błędny, bowiem firma ta w swoim zakresie miała organizowanie ładunków czy handel koncesjami w zakresie transportu, zatem miała kontakty z firmami transportowymi i mogła korzystać z ich usług. Zdaniem skarżącej fakt, że w dokumentach księgowych firmy [...] ujmowano jedynie prowizję za zorganizowanie ładunku czy załadunek nie oznacza że nie wynajmowano podwykonawców, którzy świadczyli usługi na rzecz "[...]". Ustalenia kontroli opierały się wyłącznie na zeznaniach Pana M. w postępowaniu karnym. Treść jego zeznań była korzysta dla toczącego się wobec niego postępowania karnego w tym w zakresie ewentualnych konsekwencji podatkowych. Przyznanie się do świadczenia usług na rzecz skarżącej rodziłoby skutek w postaci wymiaru podatku i określeniu zaległości podatkowych wraz z odsetkami. Wątpliwości co do tego czy strony występujące w kwestionowanych fakturach łączył jakiś stosunek prawny czy faktyczny powinny zostać rozstrzygnięte przez sąd powszechny.

W odpowiedzi na skargę Izba Skarbowa podtrzymuje swoje stanowisko przedstawione w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji wnosząc o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu zważył co następuje:

Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. nr 153, poz. 1269) sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej (§ 1) a kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Nadto zgodnie z art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), zwanej dalej - p.p.s.a., sądy te sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone ustawą. Powyższe oznacza, że skarga może zostać uwzględniona, gdy sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć wpływ na wynik sprawy (art. 145-150 ustawy).

W ocenie Sądu wniesiona skarga nie zasługuje na uwzględnienie, bowiem zaskarżona decyzja nie narusza prawa.

Sąd badając legalność zaskarżonego aktu zawsze w pierwszej kolejności musi ustosunkować się do zarzutów dotyczących naruszenia przez organy przepisów postępowania, badając czy poczynione ustalenia faktyczne dokonane zostały zgodnie z zasadami postępowania administracyjnego bądź postępowania określonego odrębnymi przepisami właściwego dla danej sprawy. Zarzuty naruszenia prawa materialnego można bowiem rozpatrywać wówczas, gdy ustalony przez organy podatkowe stan faktyczny, będący przedmiotem badania legalności działania organów administracji publicznej, a co za tym idzie zaskarżonych decyzji, nie nasuwa wątpliwości.

U podstaw wniesionej skargi to właśnie błędy w dokonaniu ustaleń faktycznych, zdaniem skarżącej spowodowały niekorzystne dla niej rozstrzygnięcie.

Zgodnie z art. 181 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa /Dz.U.05.8.60 j.t ze zm./ dowodami w postępowaniu podatkowym mogą być w szczególności księgi podatkowe, deklaracje złożone przez stronę, zeznania świadków, opinie biegłych, materiały i informacje zebrane w wyniku oględzin, informacje podatkowe oraz inne dokumenty zgromadzone w toku czynności sprawdzających lub kontroli podatkowej, z zastrzeżeniem art. 284a § 3, art. 284b § 3 i art. 288 § 2, oraz materiały zgromadzone w toku postępowania karnego albo postępowania w sprawach o przestępstwa skarbowe lub wykroczenia skarbowe.

Z opisanego w części historycznej stanu faktycznego opartego na analizie zebranego w sprawie materiału dowodowego wynika, że w niniejszej sprawie w toczącym się postępowaniu zgromadzono szeroki zakres dowodów, w szczególności zeznań świadków, zeznań strony, dokumentów zgromadzonych w ramach czynności sprawdzających a także materiałów z postępowania karnego. Wzywano wielokrotnie Skarżącą do przedłożenia wszelkich dowodów istotnych dla sprawy, jak również uwzględniono wniosek dowodowy wniesiony w toku postępowania, bowiem jako dowód należy dopuścić wszystko, co może się przyczynić do wyjaśnienia sprawy.

Art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej stanowi, że organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy.

Niewątpliwie na organach prowadzących postępowanie spoczywa obowiązek zebrania z urzędu wszystkich dowodów i wyjaśnienia wszelkich okoliczności sprawy zgodnie z zasadą prawdy obiektywnej. Obowiązek ten nie ma jednak charakteru absolutnego i nie oznacza wcale wbrew twierdzeniom Skarżącej, że podatnik zwolniony jest od dowodzenia i wykazywania okoliczności, na które się powołuje lub które mają istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy. Dotyczy to zwłaszcza sytuacji, gdy nieudowodnienie określonego faktu może doprowadzić do rezultatów niekorzystnych dla strony. W tym zakresie ciężar dowodu spoczywa także na podatniku. Jeżeli więc istnieją jakiekolwiek dowody mające wpływ na inne niż w decyzji rozstrzygnięcie w sprawie, skarżąca powinna je przedłożyć, gdyż strona w swym dobrze rozumianym interesie powinna wykazywać dbałość o przedstawienie środków dowodowych. Nie można na organy skarbowe nakładać nieograniczonego obowiązku poszukiwania dowodów, które mogłyby przyczynić się do rozstrzygnięcia sprawy po myśli strony.

W wyrok z dnia 21 grudnia 2007 r. o sygn. akt II FSK 176/07 Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie wskazał, cyt. ". Wynikające z art. 122 i 187 § 1 Ordynacji podatkowej - obowiązki organu, jako gospodarza postępowania podatkowego, nie zwalniają podatnika z oferowania dowodów na wykazanie swoich racji. Organy podatkowe nie muszą poszukiwać w nieskończoność dowodów w sytuacji, gdy ich nie oferuje sam podatnik."

Mając na względzie powyższe nie można organom skarbowym zarzucić naruszenia wskazanych wyżej przepisów jak tego chce Skarżąca.

Nie jest uzasadnione twierdzenie Skarżącej, że organy oparły się wyłącznie na zeznaniu złożonym przez pełnomocnika firmy [...], przeczy temu całe szeroko przeprowadzone postępowanie dowodowe. Wszystkie zgromadzone dowody zostały przyjęte, uwzględnione oraz ocenione.

Po uzyskaniu dowodu negującego rzetelność faktur wystawionych przez [...] dokumentujących wykonanie usług transportowych a to na skutek złożonego zeznania przez osobę je wystawiającą, organy podatkowe poszukiwały innych dowodów na potwierdzenie, że przedmiotowe usługi wykonała firma widniejąca jako sprzedawca.

Dowody, którymi dysponowały organy zawierały informacje, że wystawca faktur nie uczestniczył w świadczeniu usług w nich wskazanych. Słusznie stwierdziły organy skarbowe, że do udowodnienia związku wydatku z przychodem nie wystarczy uznać, że zgromadzone dowody nie potwierdziły niewykonania usług przez firmę [...].

Nie stwierdził Sąd również naruszenia art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej, który stanowi, iż uzasadnienie faktyczne decyzji zawiera w szczególności wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę, oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności, uzasadnienie prawne zaś zawiera wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji z przytoczeniem przepisów prawa.

Organy skarbowe omówiły w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji zgromadzony w sprawie materiał dowodowy. Wskazały na to, że prawdopodobne było stosowanie przez skarżącą tzw. wahadła transportowego, oraz wykazano, dlaczego uważają, że usługi transportowe nie były wykonywane przez firmę [...] lub jej podwykonawców.

Nieprawdziwe jest także twierdzenie Skarżącej, że pismem z dnia 20 listopada 2007 r. kontrolujący odrzucili wszystkie przedłożone dowody, które zdaniem Skarżącej mogły przyczynić się do wyjaśnienia sprawy. Wskazane pismo zawierało bowiem ocenę przedłożonych dowodów, z których nie wynikało aby usługi transportowe i pomocnicze mogła wykonywać firma [...] lub jej podwykonawcy. Wskazano również, że organ nie kwestionuje realizacji usług, tylko fakt, że usług tych nie wykonał podmiot będący wystawcą spornych faktur.

Skarżąca wbrew twierdzeniom zawartym w skardze, nie była pozbawiona możliwości dowodzenia, ale trudno wymagać od organu aby wskazywał jakich dowodów oczekuje dla uprawdopodobnienia okoliczności przez nią podnoszonych.

W piśmie z dnia 13 listopada 2007 r. organy zwróciły się o wszelkiego rodzaju dokumenty potwierdzające wykonanie usługi przez firmę [...]. Nie jest uprawdopodobnieniem wykonania usługi twierdzenie, że jakiś niezidentyfikowany ciągnik z nieznajomym kierowcą podstawiał naczepy z towarem lub towar ten odbierał do dalszego przewozu. Jest mało prawdopodobne aby wieloletni kierowca Skarżącej odpowiedzialny materialnie za ładunek odbierał go od nieznajomej osoby lub przekazywał nieznajomemu w żaden sposób nie sprawdzonemu kierowcy bez odbioru ilościowego i jakościowego czy też innego dowodu dotyczącego przekazywania załadowanych naczep.

Nie dopatrzył się Sąd w postępowaniu organów skarbowych nieprawidłowości, które musiałyby prowadzić do wyeliminowania zaskarżonej decyzji z obrotu prawnego na skutek uchybień proceduralnych.

Reasumując tę część wywodów Sąd stwierdza, iż nie ma podstaw do twierdzenia, że firma [...] faktycznie wykonywała usługi, które wyszczególnione zostały w fakturach przez nią wystawionych a zakwestionowanych przez organy skarbowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych /Dz.U.00.54.654 j.t. ze zm./ w stanie prawnym obowiązującym w 2002 r. ustanawiającym generalną zasadę zaliczania wydatków do kosztów podatkowych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodu z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy.

Oznacza to, iż nie każdy poniesiony w toku działalności wydatek może zostać zaliczony do kosztów podatkowych, ale tylko taki, który został poniesiony w celu uzyskania przychodu. Aby uznać wydatek za spełniający to kryterium, powinien on dotyczyć zdarzenia gospodarczego związanego z działalnością gospodarczą podatnika, które to zdarzenie miało lub potencjalnie mogło mieć wpływ na osiągnięcie przez podatnika przychodów. Ten warunek zaś spełniony jest wtedy, jeżeli zdarzenie to zaistniało w rzeczywistości, gdyż jedynie wtedy może ono mieć wpływ faktyczny lub potencjalny na przychody.

Ponadto art. 9 przywołanej wyżej ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stanowi, że podatnicy są zobowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy. Obowiązki w zakresie prowadzenia ewidencji określają przepisy ustawy z dnia 29.09.1994 r. o rachunkowości (Dz. U. nr 121, poz. 591 ze zm.), gdzie w art. 22 ust. 1 wskazano, iż dowody księgowe powinny być rzetelne, tj. zgodne z rzeczywistym przebiegiem operacji gospodarczej, którą dokumentują. Oznacza to, iż dowód księgowy jest rzetelny, m.in. wtedy, gdy transakcji dokonały strony w nim wyszczególnione. Jednocześnie, podatnik uznając wydatek za koszt uzyskania przychodu i w ten sposób odnosząc korzyść polegającą na obniżeniu dochodu podlegającego opodatkowaniu, poza fakturą i dowodem zapłaty, powinien posiadać dowody świadczące, że konkretny wydatek jest kosztem nie tylko ekonomicznym, ale także podatkowym.

Prawidłowo wskazały organy skarbowe, że o ile dla wykazania poniesienia kosztu w sensie ekonomicznym wystarczającym dowodem jest faktura, rachunek czy też dowód zapłaty, to dla udokumentowania poniesienia kosztu podatkowego wymagane jest dowiedzenie, że przedmiotowy wydatek został poniesiony w celu uzyskania przychodów, tj. że podstawą jego poniesienia jest związane z działalnością podatnika rzeczywiste zdarzenie gospodarcze, mające wpływ na wysokość osiągniętego lub potencjalnego przychodu.

W związku z powyższym, w celach podatkowych niezbędne jest udokumentowanie przez podatnika w sposób wiarygodny, że operacja gospodarcza została wykonana w sposób udokumentowany w fakturze, w szczególności zaś, że została wykonana przez podmiot, na rzecz którego wydatek ponosi.

Jeżeli podatnik zalicza do kosztów uzyskania przychodów wydatek poniesiony na zakup usługi, to winien wykazać, że usługa ta została faktycznie wykonana przez wskazanego kontrahenta, gdyż wtedy dopiero spełniony zostaje, określony w art. 15 ust. 1, warunek uzyskania przez podatnika potencjalnego przychodu. Skutek materialnoprawny w postaci obniżenia dochodu podlegającego opodatkowaniu o przedmiotowy wydatek może zatem nastąpić wtedy, gdy podatnik przedstawi lub wskaże środki dowodowe uzasadniające poniesienie wydatku podatkowego, tj. wykaże, że został poniesiony koszt uzyskania przychodu, a nie jedynie wydatkowane środki pieniężne.

Podatnik ma zatem obowiązek uzasadnić cel ponoszonych wydatków, tj. fakt, że służą one uzyskaniu przychodów. Dokonuje się to poprzez udokumentowanie faktycznego przebiegu zdarzenia gospodarczego, którego wydatek dotyczy.

Zatem wydatki poniesione na usługi transportowe i przeładunkowe, jako niewątpliwie mogące mieć wpływ na wysokość uzyskanego przez Skarżącego przychodu, będą miały atrybut kosztu podatkowego wtedy, gdy Skarżący wykaże, iż usługi zostały wykonane przez sprzedającego, na rzecz którego dokonano zapłaty, przez co poniesiony koszt został wydatkowany w celu uzyskania przychodu. Poniesienie bowiem wydatku (w tym dokonanie zapłaty) na rzecz podmiotu, który nie uczestniczył w realizacji transakcji może stanowić o koszcie ekonomicznym, ale nie jest podstawą do uznania kosztu podatkowego.

Faktury są dowodami finansowymi stanowiącymi podstawę księgowania kosztu ekonomicznego, a w związku z art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, także wymaganymi przy określaniu dochodu podlegającego opodatkowaniu. Jednakże dokumenty te są jedynie dowodami formalnymi na zaistnienie zdarzeń prawno-ekonomicznych, aby zaś wykazać ich charakter podatkowy - w związku z wymaganiami określonymi w art. 15 ust, 1 w/w ustawy - Skarżący winien posiadać dowody na faktyczne wykonanie usług w rozmiarze wskazanym w dokumentacji będącej podstawą księgowania, tj. m.in., że wykonał je usługodawca wskazany jako beneficjent wydatku.

W wyroku z dnia 10 marca 2006 r. o sygn. akt FSK 2705/04 Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie wskazał, że cyt. " Nie należy utożsamiać wymogów księgowości wskazanych w ustawie o rachunkowości z procedurą dowodzenia faktów w postępowaniu podatkowym. Tylko wiarygodne, wolne od wad i rzetelne dowody źródłowe mogą zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.) stanowić podstawę wpisu do ewidencji podatkowej dla określenia wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy. Przeciwnie, niewiarygodne i nierzetelne dokumenty księgowe, a więc dowodzące zdarzeń, które nie zaistniały nigdy nie mogą być podstawą wpisu do ewidencji podatkowej i w takim przypadku nie jest też możliwe oszacowanie podstawy opodatkowania."

Prawidłowo organy uznały, że nie ma podstaw do dokonania szacowania podstaw opodatkowania w oparciu o art. 23 Ordynacji podatkowej. Przepis ten ma zastosowanie jeżeli brak jest ksiąg podatkowych lub innych danych niezbędnych do jej określenia lub dane wynikające z ksiąg podatkowych nie pozwalają na określenie podstawy opodatkowania, lub podatnik naruszył warunki uprawniające do korzystania ze zryczałtowanej formy opodatkowania, żadna z tych sytuacji w sprawie nie zaistniała. Nawet jeśli operacje wahadłowego przewożenia naczep były rzeczywiście realizowane to brak jest dowodów jaki podmiot je wykonywał i czy Skarżąca z tego tytułu ponosiła wydatki.

Zaliczenie wydatku do kosztów uzyskania przychodów, poza instytucją szacowania dochodu może mieć miejsce jedyna na podstawie dowodów spełniających określone, wynikające ze wspomnianego wyżej art. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i art. 22 ustawy o rachunkowości, tj warunki te winny być zgodne z rzeczywistym przebiegiem operacji gospodarczej, którą dokumentują. Dowody zaewidencjonowane w księgach wskazywały, że usługi sprzedała firma [...] i na jej rzecz dokonano zapłaty, podczas, gdy z materiału dowodowego wynikało, że podmiot ten ich nie wykonał.

Przedmiotowe wydatki nie stanowią zatem kosztów uzyskania przychodów.

Również zarzut dotyczący naruszenia przez organy skarbowe art. 199a § 3 ustawy Ordynacja podatkowa jest zdaniem Sądu nie uprawniony. Przepis ten stanowi, że jeżeli z dowodów zgromadzonych w toku postępowania, w szczególności zeznań strony, chyba że strona odmawia składania zeznań, wynikają wątpliwości co do istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego lub prawa, z którym związane są skutki podatkowe, organ podatkowy występuje do sądu powszechnego o ustalenie istnienia lub nieistnienia tego stosunku prawnego lub prawa. Spór w niniejszej sprawie nie dotyczy istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego lub prawa lecz oceny wykonania umowy kupna-sprzedaży usług.

Mając na uwadze powyższe Sąd oddalił skargę a to na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm./.

(Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu z dnia 23 stycznia 2009 r., sygn. akt I SA/Op 297/08)